AMORTİSMAN VE AMORTİSMAN AYIRMA YÖNTEMLERİ

Amortisman ayırabilmenin şartları 1- İktisadi kıymetlerin işletmenin aktifine kayıtlı olması gerekir. 2- İktisadi kıymetlerin işletmede bir yıldan fazla kullanılması gerekir. 3- İktisadi kıymetlerin yıpranma, alışma ve kıymetten düşmeye maruz bulunması 4- İktisadi kıymet bedelinin belirli bir tutarı aşması gerekir. 2001 Takvim yılı için bu bedel 150.000.000.- TL sına yükseltilmiştir.
Amortisman konusu ile ilgili özellik gösteren hususlar 1. Boş arsa ve araziler V.U.K"nun 314. Nci maddesiyle yıpranmaya veya aşınmaya maruz kalmadıkları için boş arsa ve arazilerden amortisman ayrılamaz.
Binalar, tarım tesisleri, inşa edilen yollar ve benzeri tesisler üzerinde bulundukları arsa ve arazilerle birlikte amortismana tabi tutulurlar.
2. Bilgisayar programları Bilgisayar işletim programları, Bilgisayarın çalışması için elzem olan programlardır. Bunlar Bilgisayar ile birlikte alınabileceği gibi sonradanda alına bilinir. Veya versiyon değişikliği yaptırıla bilinir. Bu tarz program bedelleri amortisman yolu ile yok edilir.
Diğer programlar Gelir Vergisi Kanunun 18.nci maddesinde eser kabul edildiğinden, Gayri Maddi Hak olarak amortismana tabi tutulması gerekir.
3. Yapılmakta olan yatırımlardan, tamamlanıncaya kadar amortisman ayrılamaz.

*Amortisman Ayırma Yöntemleri* Normal Amortisman Yöntemi
V.U.K"nun 315. Nci maddesine göre yükümlüler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini değerinin %20"den fazla olmamak üzere serbestçe tespit edebilirler.
V.U.K"nun 153 ve 180 seri nolu genel tebliğlerinde normal amortisman oranın dışında uygulanacak olan, iktisadi kıymetleri ve amortisman oranlarını açıklamıştır.
- Asit Tanklarına %10 - Video Kasetleri -Birinci yıl %60 -İkinci yıl %40
- Normal Amortisman yöntemini seçenler, bunu daha sonra değiştiremezler.
1999 Takvim yılında 1.000.000.000.- Bilgi sayar alınmıştır. Amortisman oranı %20
Yıllar Sabit Kıymet Oran Amortisman B. Amortisman Net Değer 1999 TY 1.000.000.000.- %20 200.000.000.- 200.000.000.- 800.000.000.- 2000 TY 1.000.000.000.- %20 200.000.000.- 400.000.000.- 600.000.000.-
--------------- / -------------- 770 Genel Yönetim Giderleri 200.000.000.- TL 257 B. Amortismanlar 200.000.000.- TL --------------- / ---------------
Azalan Bakiyeler Yöntemi
- İşletme hesabı esasına göre defter tutanlar -Serbest Meslek kazanç defteri tutanlar -Gayri menkul sermaye iradından dolayı yıllık gelir vergisi beyannamesi verirken gerçek usulde gider yöntemini seçenler. Azalan bakiyeler yöntemini seçemezler. - Azalan bakiyeler yönteminde oran %40 geçmemek şartı ile normal amortisman oranın iki katıdır. - Azalan bakiyeler yönteminden, Normal Amortisman yöntemine geçilebilir.
1999 Takvim yılında 1.000.000.000.- Bilgi sayar alınmıştır. Amortisman oranı %20 x 2= %40
Yıllar Sabit Kıymet Oran Amortisman B. Amortisman Net Değer 1999 TY 1.000.000.000.- %40 400.000.000.- 400.000.000.- 600.000.000.- 2000 TY 600.000.000.- %40 240.000.000.- 640.000.000.- 360.000.000.-
Fevkalade Amortisman Yöntemi
V.U.K"nun 317 maddesindeki yer almaktadır. - Amortismana tabi iktisadi kıymetin tabii afetler neticesinde değerinin tamamen veya kısmen kaybetmesi.
- Amortismana tabi iktisadi kıymetin Teknolojik gelişmeler nedeniyle değerinin tamamen veya kısmen kaybetmesi.
- Amortismana tabi iktisadi kıymetin cebri çalışma nedeniyle değerinin tamamen veya kısmen kaybetmesi.
Binek Otomobillerin Amortismanı Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması işi ile iştigal eden işletmelerin haricindeki binek otomobillerde kıst amortisman uygulamasına tabidirler.
Örnek Normal Amortisman Yöntemi
10.000.000.000.- TL Amortisman Oranı %20 Alım Tarihi 05.10.1999
1999 TY. Amortismanı : 500.000.000.- TL 2000 TY. Amortismanı : 2.000.000.000.- TL 2001 TY Amortismanı : 2.000.000.000.- TL 2002 TY Amortismanı : 2.000.000.000.- TL 2003 TY Amortismanı : 2.000.000.000.- TL + 1.500.000.000.- TL
Dipnotlar:
1- Amortisman giderleri ile itfa ve tükenme payları dönem içinde birden fazla hesaplarda izlenir. Yeniden değerleme yapılmış ise, yeni değerler üzerinden amortisman ayrılacağından dolayı 1 Sıra nolu Gelir tablosu dip notunda ayrıntılı olarak gösterilir. 2- Amortisman hesaplaması azalan bakiyeler yönteminden, Normal Amortisman yöntemine geçilmiş ise 8 Sıra nolu Gelir tablosu dip notunda bilgi verilir. 3- 29 Sıra nolu Bilanço dip notunda Amortisman ve tükenme payları ile ilgili olarak bilgi istenilmektedir. YENİLEME FONU
Giriş Sabit kıymet yenileme fonu, Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan kar veya doğal afetler yüzünden hasara uğraması halinde sigortadan alınan tazminat fazlasından doğan, yerine yenisinin alınmasına karar verilmesi halinde vergilendirilmeyen, yenisinin amortisman payına mahsup edilmek üzere pasifte geçici bir hesapta tutulan kazançtır.
Yenileme fonu V.U.K"nun 328 ve 329 maddelerinde yer almaktadır.
Yenileme fonu vergi erteleme imkanı ile işletmelere kaynak oluşturmaktadır.
Yenileme fonunun şartları - Yenileme fonu ayrılabilmesi için, bilanço esasında defter tutmak gerekir. - Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan kar veya tazminat fazlası kar pasifte pasif te geçici bir hesapta izlenir. - Satılan veya afetler yüzünden elden çıkan iktisadi kıymetin yenilenmesi zorunlu olmalı ve bu konuda da karar verilip, teşebbüse geçilmesi gerekir. - Alınacak olan iktisadi kıymet, yenilenen iktisadi kıymet ile ayni neviden olmalıdır. - Yenileme fonunda izlene kar en fazla 3 yıl bu hesapta kalabilir. Üçüncü yılın sonunda vergi matrahına ilave edilir.
Özellik arz eden bazı durumlar: - İşin terk etmesi halinde, işin terk edildiği tarihte yenileme fonu kar"a ilave edilecektir. - Ferdi işletmeni sahibinin ölmesi halinde, Kanuni mirasçılar işe devam ediyor iseler, Vergilendirme yapılmaz. (G.V Md. 81) - İşletmenin tüm aktif ve pasifiyle devir alınması durumunda yenileme fonu kar"a ilave edilmez. - Kurumlar Vergisinin 37 ve 38 maddelerine göre yapılan Birleşme, Devir ve nev"i değiştirmede yenileme fonu kar"a ilave edilmez. Bunun dışındaki birleşme, devir, ve nev"i değiştirmeler münfesih kurum açısından tasfiye hükmende dir. Bu durumda yenileme fonu kar"a ilave edilir.
Örnek Olay:
253 TESİS MAKİNE VE CİHAZLAR : 20.000.000.000.- TL 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN : 16.000.000.000.- TL Net değer : 4.000.000.000.- TL
Satış Bedeli : 10.000.000.000.- TL
--------------- / -------------- 100 KASA 10.000.000.000.- 257 B.AMORTİSMAN 16.000.000.000.- 253 TESİS MAKİNE VE CİHAZLAR 20.000.000.000.- 679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR 6.000.000.000.- --------------- / --------------- 679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR 6.000.000.000.- 549 ÖZEL FONLAR 6.000.000.000.- --------------- / ---------------
Yenisinin alınması durumunda --------------- / --------------- 253 TESİS MAKİNE VE CİHAZLAR 25.000.000.000.- 100 KASA 25.000.000.000.- -------------- / ---------------
Birinci yıl --------------- / --------------- 549 ÖZEL FONLAR 5.000.000.000.- 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 5.000.000.000.- --------------- / --------------- İkinci yıl --------------- / --------------- 549 ÖZEL FONLAR 1.000.000.000.- 730 GENEL ÜRETİM GİD. 4.000.000.000.- 257 B.AMORTİSMAN 5.000.000.000.- --------------- / --------------- MALİYET BEDELİ ARTIRIM UYGULAMASI
Giriş Gayrimenkullerini, İştirak hisselerini ve Amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerinin satışı sırasında Maliyet bedellerinin arttırılmasına izin veren yasa 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunun 38. Nci Maddesinde yer almaktadır.
Konu ile ilgili olarak 49, 50, 57 Seri Nolu Kurumlar Vergisi genel tebliğ ile 180 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğ yayınlanmıştır.
Maliyet bedeli Artırımı yapabilecek mükellefler 1. İşletme hesabı esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri 2. Bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri 3. Kurumlar Vergisi Mükellefleri 4. Dar Mükellefler
Maliyet bedeline artırımına konu olacak iktisadi kıymetler 1. Gayrimenkuller 2. İştirak Hisseleri 3. Amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler
Maliyet bedeli artırımın uygulamasının şartları 1. İktisap tarihinden itibaren en az iki tam yıl süreyle işletmede kayıtlı olması 2. Söz konusu iktisadi kıymetlerin alım ve satımı ile devamlı uğraşılmaması 3. Maliyet bedeli artırımı işleminin birden fazla yılı kapsaması halinde hesaplama kümülatif esasa göre yapılacaktır. 4. Bedelsiz iktisap edilen hisse senetlerinin maliyet bedeli 31.12.2010 tarihine kadar itibari değer esas alınarak hesaplanacaktır. 5. Maliyet bedeli artırım sonucunda zarar doğması halinde bu zarar, vergilendirilecek kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır. 6. Kurumlar Vergisi Mükellefleri dilerlerse Maliyet bedeli artışını sermayeye ilave edebilirler. 7. Bu fonun sermaye ye ilavesi dışında işletmeden çekilmesi veya başka bir hesaba nakledilmesi durumunda dönem karına ilave edilir.
ABC A.Ş
1995 Takvim yılında 5.000.000.000.- TL değerinde Torna Tezgahı alınmıştır. 2000 Takvim yılında 50.000.000.000.- TL Satılmıştır. Amortisman Oranı %20 Yeniden değerleme yapılmamıştır.
Yıllar Y.D.O Arttırma Esas Tutar Artırılmış Maliyet 1995 Ty. 1996 Ty. %72.8 5.000.000.000.- 8.640.000.000.- 1997 Ty. %80.4 8.640.000.000.- 15.586.560.000.- 1998 Ty. %77.8 15.586.560.000.- 27.712.903.680.- 1999 Ty. %52.1 27.712.903.680.- 42.151.326.497.-
Artırılmış Maliyet 42.151.326.497.- İlk Maliyet 5.000.000.000.- Maliyet Artış Fonu 37.151.326.497.-
Satış değeri 50.000.000.000.- Maliyet Artış Fonu 37.151.326.497.- Kar 12.848.673.503.-
----------------- / --------------- 127 Diğer Ticari Alacaklar 50.000.000.000.- 257 B.Amortisman 5.000.000.000.- 253 Tesis Makine ve Cihazlar 5.000.000.000.- 524 Maliyet Artış Fonu 37.151.326.497.- 679 Olağan Dışı Gelir ve Karlar 12.848.673.503.- --------------- / ---------------
KAYNAKÇA; Pamukcu.net DÖNEM SONU İŞLEMLERİNİN VERGİSEL BOYUTU DÖNEM SONU İŞLEMLERİNİN VERGİSEL BOYUTU A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir SUNUŞ Mükelleflerin değerleme günü itibariyle yapacağı dönem sonu değerleme işlemlerinin ağırlıklı olarak vergisel boyutuyla irdelendiği bu kitapçık, TURMOB tarafından organize edilen ve yoğun ilgi gören Dönem Sonu İşlemleri konulu seminer dizisinde Yeminli Mali Müşavir A. Murat YILDIZ tarafından yapılan sunumun bir özeti şeklindedir. Bu kitapçığın hazırlanıp sizlere dağıtımında yine gerek seminerler sırasında katılımcıların, gerekse seminere katılamayan meslek mensuplarının bu yöndeki yoğun talepleri etken olmuştur.
Sizlere sunmuş olduğumuz bu seminer notlarında ağırlıklı olarak uygulamada tartışıla gelen konulara ve son dönemlerde vergi mevzuatımızda yapılan değişiklerden doğrudan dönem sonu değerleme işlemlerine etki edenlere özellikle ağırlık verilmiştir. Konular detaylı açıklamalar olarak değil özellikli konuların hatırlatılması şeklinde ele alınmıştır.
Bu çalışmanın da okuyucularına yararlı olması en büyük dileğimiz ve hedefimiz olacaktır.
ANKARA, 21.12.2005 A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir
İÇİNDEKİLER BİRİNCİ BÖLÜM : ENVANTER VE DEĞERLEME İŞLEMLERİ. 7 1. ENVANTER İŞLEMLERİ ( VUK MD.186-192 ) 7 1.1. Envanter İşlemi Yapacak Olanlar 7 1.2. Envanter İşlemleri 7 2. DEĞERLEME. 8 2.1. Maliyet bedeli 8 2.2. Borsa rayici 8 2.3. Tasarruf değeri 9 2.4. Mukayyet değer 9 2.5. İtibari değer 9 2.6. Vergi değeri 9 2.7. Rayiç bedel 9 2.8. Emsal bedeli ve ücreti 9 2.9. Alış Bedeli 10 İKİNCİ BÖLÜM : İKTİSADİ İŞLETMELERE DAHİL KIYMETLERİN DEĞERLEME ESASLARI 11 1. KASA HESABI 11 2. BANKALAR HESABI 11 3. VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ 12 4. VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE İSABET EDEN STOPAJLARIN MAHSUBU 13 5. BANKA KREDİLERİNİN DEĞERLEMESİ 15 6. MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ 15 6.1. Alış Bedeli Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler 16 6.2. Borsa Rayici Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler 16 6.3. Kıst Getiri Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler 16 7. ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ 17 7.1. İhracat İşlemlerinden Doğan Alacakların Değerlemesi 17 7.2. Şüpheli Alacaklar 18 7.2.1. Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır 18 7.2.2. Alacak, ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve devamı ile ilgili olmalıdır 18 7.2.3. Alacak değerleme günü itibariyle teminatsız olmalıdır; 18 7.2.4. Alacak değerleme günü itibariyle şüpheli hale gelmiş olmalıdır; 18 7.2.5. Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılacak Dönem.. 19 7.2.6. Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılmasında Özellikli Durumlar 20 7.3. Değersiz Alacaklar 21 7.4. Vazgeçilen Alacaklar 22 7.5. Alacak ve Borç Senetleri Reeskontu. 22 7.5.1. Reeskont Uygulaması ve Şartları 22 7.5.2. Reeskontta Özellikli Durumlar 22 7.5.3. Reeskont Hesaplama Formulü. 23 7.5.4. Reeskont Uygulama Örneği 24 7.5.5. Reeskont İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi 25 8. STOKLARIN DEĞERLEMESİ 25 8.1. Satın Alınan Emtianın Değerlemesi 25 8.2. Satın Alınan Emtiaya İlişkin Faiz ve Kur Farkları ile Vade Farkları 26 8.3. İmal Edilen Emtianın Değerlemesi 26 8.4. Emtiada Düşük Bedelle Değerleme. 27 8.5. Kıymeti Düşen Mallarda Değerleme. 27 9. DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ 27 9.1. Gayrimenkullerin Değerlemesi 27 9.2. Sabit Kıymet Alımı ve Yatırımlar Dolayısıyla Doğan Kredi Faizlerinin Ve Kur Farklarının Durumu 28 9.3. Amortisman Ayırma. 28 9.4. Fevkalade Amortisman Uygulaması 29 9.5. Yenileme Fonu. 30 9.6. Kuruluş ve Örgütlenme ( İlk Tesis ve Taazzuv ) Giderleri 30 10. FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNDE AMORTİSMAN VE FİNANSMAN GİDERLERİNİN DURUMU 33 10.1. Giriş. 33 10.2. FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNDE AMORTİSMAN UYGULAMASI 34 10.2.1.Amortisman Ayırmada Genel İlke. 34 10.2.2. Kullanıma Hazır Hale Gelmeyen İktisadi Kıymetlerde Amortisman. 35 10.2.3. Kiralanan Malın İade Edilmesinde Amortisman Uygulaması 35 10.3. Finansal Kiralama İşlemlerinde Faiz Ve Kur Farkının Kaydı 36 10.3.1. Kiracının Ödediği Faiz ve Kur Farkının Aktifleştirilip Aktifleştirilmeyeceği 36 10.3.2. Kiralayanın Ödediği Finansman Giderlerinin Durumu. 38 10.4. Dönem Sonu Faiz Ve Kur Değerleme Farklarının Durumu. 39 11. YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİ 39 11.1. Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım İşlerinin Unsurları 39 11.2. Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım İşlerinde Müşterek Genel Giderlerin ve Amortismanların Dağıtımı 40 11.3. Yıllara Yaygın İnşaat Ve Onarım İşlerinde Hakedişlerden Kesilen ve Mahsup Edilemeyen Fon Paylarının Durumu 40 ÜÇÜNCÜ BÖLÜM : DÖNEM SONU İŞLEMLERİNDE GİDERLERE İLİŞKİN ÖZELLİKLİ KONULAR 42 1. GÖTÜRÜ GİDER UYGULAMASI 42 1.1. Götürü Gider Uygulamasında Hasılat 42 1.1.1. İhracat Hasılatı 42 1.1.2. Yurt Dışı Taşımacılık Hasılatı 43 1.1.3. Yurt Dışında Yapılan İnşaat, Onarma, Montaj ve Teknik Hizmetlerden Sağlanan Hasılat 43 1.2. Götürü Gider Uygulamasında Özellikli Konular 44 2. ELEKTRİK, SU, DOĞALGAZ, HABERLEŞME BEDELLERİNİN GİDER YAZILMASINDA VE KDV İNDİRİMİNDE ÖZELLİKLİ DURUMLAR.. 45 2.1. Tüketim Dönemi Bu Yıl Olmasına Karşın Faturaları İzleyen Yılda Gelen Elektrik, Su, Doğalgaz, Telefon vb. Giderlerinin Hangi Yıla Gider Yazılacağı Ve Kdv İndirimi Dönemi 45 2.2. Elektrik, Su, Telefon Ve Doğalgaz Bedellerinin Süresinde Ödenmemesi Nedeniyle Uygulanan Gecikme Zamlarının Gider Yazılması 46 2.3. Elektrik, Su, Telefon Ve Doğalgaz Faturalarının Başkası Adına Düzenlenmesi 46 3. BAĞIŞ VE YARDIMLARIN İNDİRİMİ 48 3.1. Bağış ve Yardımların Yapılacağı Kurum ve Kuruluşlar 48 3.2. Bağış ve Yardımlar Makbuz Karşılığı Yapılmalıdır 48 3.3. Bağış ve Yardımların Üst Sınırı 49 3.4. Bağış ve Yardımların Aynen Yapılması Halinde Değer Tespiti 49 3.5. % 5 Oranı İle Sınırlı Olmaksızın Tamamı İndirilebilecek Bağış ve Yardımlar 49 3.5.1. Okul, Sağlık Tesisi Ve Öğrenci Yurtlarına Yapılan Bağışlar 50 3.5.2. Kültür ve Tabiat Varlıklarının Korumasına Yönelik Olarak Yapılan Bağışlar 51 3.5.3. Çocuk Yuvası, Yetiştirme Yurdu, Huzurevi, Bakım ve Rehabilitasyon Merkezlerine Yapılan Bağış ve Yardımlar 53 3.5.4. Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan Bağışlar 53 3.5.5. Sponsorluk Harcamaları 54 3.6. Bağış ve Yardımların Katma Değer Vergisi Mevzuatı Yönünden Değerlendirilmesi 55 4. AR-GE HARCAMALARININ %40"ININ İNDİRİMİ 55 4.1. Ar-Ge Faaliyetlerinin Kapsamı 56 4.2. Kapsam Dışında Kalan Faaliyetler 56 4.3. Ar-Ge Faaliyetinin Sınırı 57 4.4. Ar-Ge Harcamaları 57 4.4.1. İlk Madde ve Malzeme Giderleri 57 4.4.2. Personel Giderleri 57 4.4.3. Genel Giderler 58 4.4.4. Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler 58 4.4.5. Vergi, Resim ve Harçlar 58 4.4.6. Amortisman ve Tükenme Payları 58 4.4.7. Finansman Giderleri 59 4.5. Ar-Ge İndiriminin Uygulanması 59 4.6. Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler 59 4.7. Mükelleflerden İstenecek Belgeler 60 4.8. Ar-Ge Projesi İle İlgili Olarak İstenecek Belgeler 60 5. KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER.. 60 5.1. Gelir Vergisi Kanunu"na Göre İndirilemeyecek Giderler 61 5.2. Kurumlar Vergisi Kanunu"na Göre İndirilemeyecek Giderler 62 5.2.1. Özsermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler 62 5.2.2. Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler 62 5.2.3. Sermaye Şirketlerince Dağıtılan Örtülü Kazançlar 64 5.2.4. İhtiyat Akçeleri 66 5.2.5. Kurumlar Vergisi İle Her Türlü Para Cezaları 66 5.2.6. Menkul Kıymetlerin İtibari Değerlerinin Altında Satışından Doğan Zararlar İle Ödenen Komisyonlar ve Benzeri Her Türlü Giderler 66 5.2.7. V.U.K. Hükümlerine Göre Ödenen Gecikme Faizleri 67 5.2.8. Alkol ve Alkollü İçkiler İle Tütün ve Tütün Mamullerine Ait İlan ve Reklam Giderleri 67 5.2.9. İşletmenin Esas Faaliyet Konusu İle İlgili Olmayan Deniz ve Hava Taşıtlarının Giderleri ve Amortismanları 67 5.2.10. Maddi ve Manevi Zararlar 67 5.2.11. Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İlişkin Giderler 68 5.3. İndirimi Mümkün Olmayan Diğer Giderlere İlişkin Hatırlatmalar 68 5.4. Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Niteliğinde Olan Diğer Giderler 69 DÖRDÜNCÜ BÖLÜM : YATIRIM İNDİRİMİ İSTİSNASI. 70 1. GİRİŞ. 70 2. YATIRIM İNDİRİMİNDEN KİMLER YARARLANABİLİR ?. 70 3. YATIRIM İNDİRİMİ UYGULANACAK KAZANÇLAR.. 71 4. YATIRIM İNDİRİMİ UYGULAMASI NE ZAMAN BAŞLAR ?. 71 5. YATIRIM İNDİRİMİ ORANI 71 6. YATIRIM İNDİRİMİNİN KONUSU.. 72 7. YATIRIM İNDİRİMİ HESAPLANMAYACAK İKTİSADİ KIYMETLER.. 72 8. İKTİSADİ KIYMETİN ELDEN ÇIKARILMASI 73 9. İKTİSADİ KIYMETLERİ DEVRALANLAR.. 74 10. YATIRIM İNDİRİMİNDE ENDEKSLEME UYGULAMASI 74 11. YATIRIM İNDİRİMİNDE STOPAJ UYGULAMASI 75 12. YATIRIM İNDİRİMİNDE GEÇİŞ SÜRECİ (Geç m. 61) 75 13. YATIRIM İNDİRİMİNİN UYGULANMA SIRASI 76 14. YATIRIM İNDİRİMİ UYGULAMASINA SON VERİLİYOR.. 77 KAYNAKCA : 78


BİRİNCİ BÖLÜM : ENVANTER VE DEĞERLEME İŞLEMLERİ 1. ENVANTER İŞLEMLERİ ( VUK MD.186-192 )

İktisadi bir kıymetin varlığının kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesine envanter adı verilir.


İktisadi bir kıymetin varlığının fiili olarak, yani elle sayılarak tespit edilmesine fiili envanter, kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilebilmesine ise kaydi envanter adı verilir.

VUK"nun 186"ncı maddesi gereğince, envanter ise; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tespit etmektir. Şu kadar ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen tespit olunur. Mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade eder.
1.1. Envanter İşlemi Yapacak Olanlar

• Bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefler, • Her türlü ticaret şirketleri, • Kurumlar vergisine tabi olup bilanço esasına göre defter tutan diğer tüzel kişiler, • İşletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia üzerine iş yapan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleridir.

1.2. Envanter İşlemleri
Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak aşağıdaki sıraya göre yapılır;
1- Dönem sonunda muhasebe kayıtlarına göre genel geçici mizan düzenlenir.
2- Muhasebe dışı envanter işlemleri yapılarak iktisadi kıymetlerin gerçek durumu tespit edilir.
3- Muhasebe dışı envanter sonuçları ile genel geçici mizan karşılaştırılır varsa farklar bulunur.
4- Bulunan farkların sebeplerine göre gerekli düzenleyici muhasebe kayıtları yapılarak muhasebe içi envanter işlemleri yapılır.
5- Muhasebe kayıtları ile envanter sonuçlarının uyumu sağlanarak genel kesin mizan düzenlenir. 6- Daha sonra mali tablolar düzenlenir.

2. DEĞERLEME
Değerleme; VUK"nun 258. maddesi gereğince, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün ve zamanlardaki değerlerinin takdir ve tespitidir. Tanım uyarınca değerleme; tespit ve takdir şeklinde yapılmaktadır. Tespit, mükelleflerce VUK"nda yer alan değerleme ölçüleri kullanılarak yapılan değerleme işlemi, takdir ise, mutat değerleme ölçüleri kullanılarak değerleme yapılamadığı takdirde idare tarafından yapılan takdir işlemidir. (VUK Madde 267) Vergi Usul Kanunu"nda yer alan başlıca değerleme ölçüleri ve bu değerleme ölçüleri ile değerlenecek başlıca iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir.
2.1. Maliyet bedeli VUK" nun 262. maddesinde maliyet bedeli; " ...İktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderleri ifade eder" şeklinde tanımlanmıştır. Maliyet bedeli ile değerlenecek iktisadi kıymetlere aşağıda sayılanlar örnek olarak verilebilir. a- Gayrimenkuller, b- Demirbaş eşya, c- Özel maliyet bedeli, d- Zirai mahsuller, e- Hayvanlar.
2.2. Borsa rayici
Borsa rayicine ilişkin VUK" nun 263. maddesi hükmüne göre Borsa rayici; gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerini ifade eder. Normal temevvüçler dışında fiyatlarda bariz kararsızlıklar görülen hallerde, son muamele günü yerine, değerlemeye tekaddüm eden 30 gün içindeki ortalama rayici esas olarak aldırmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir. Borsa rayici ile değerlenecek iktisadi kıymetlere örnek olarak yabancı paralar ile devlet tahvili ve hazine bonolarını verebiliriz.
2.3. Tasarruf değeri VUK" nun 264. maddesindeki tanıma göre tasarruf değeri; bir iktisadi kıymetin değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değerdir. Tasarruf değeri ölçüsü sadece alacak ve borç senetleri için uygulanmakta olup, bu senetlerin tasarruf değerinin bulunmasında reeskont yöntemi kullanılmaktadır.
2.4. Mukayyet değer VUK"nun 265. maddesinde mukayyet değer; "Bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri" olarak tanımlanmıştır. Mukayyet değer uygulamada muhasebe değeri veya defter değeri olarakta adlandırılmaktadır. Tasarruf değeri bedeli ile değerlenecek iktisadi kıymetlere aşağıda sayılanlar örnek olarak verilebilir. a- Senetsiz alacak ve borçlar b- Reeskont uygulaması yapılmayan senetli alacak ve borçlar, c- İlk tesis ve taazzuv giderleri ile peştemallıklar, d- Aktif ve geçici hesaplara ilişkin kıymetler, e- Karşılıklar.
2.5. İtibari değer
İtibari değer VUK"nun 266. maddesinde "Her nevi senetlerle, esham ve tahvillerin üzerine yazılı olan değer" olarak tanımlanmıştır. İtibari değer uygulamada nominal değer veya yazılı değer olarakta adlandırılmaktadır. YTL cinsinden kasada bulunan değerler itibari değerle değerlenmektedir.
2.6. Vergi değeri
VUK" nun 268. maddesindeki tanıma göre vergi değeri "Bina ve arazinin rayiç bedeli" olarak tanımlanmıştır. Vergi değeri uygulamada bina, arsa ve arazilerin emlak vergisine esas değerlerinin hesaplanmasında kullanılmaktadır.
2.7. Rayiç bedel

VUK"nun Mükerrer 266. maddesi uyarınca rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satım bedelidir. Vergi Usul Kanunu"nda işletmeye dahil herhangi bir iktisadi kıymeti için değerleme ölçüsü olarak rayiç bedel öngörülmemiştir.
2.8. Emsal bedeli ve ücreti
VUK" nun 267. maddesi hükmüne göre emsal bedel; "Gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir." Emsal bedeli, gerçek değeri belli olmayan veya bilinmeyen mallara uygulanabilir. Değeri bilinen bir iktisadi kıymetin değerlemesinde bu ölçü kullanılamaz. İktisadi kıymetin gerçek değerinin başka bir değerleme ölçüsü ile bulunabildiği durumlarda, emsal bedeli ile değerleme yapılamayacaktır. Emsal bedeli uygulaması VUK"nun 267. maddesi uyarınca aşağıdaki üç sıra takip edilmek suretiyle yapılır: Birinci sıra ortalama fiyat esasıdır. "Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan ortalama satış fiyatı ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran %25"ten az olmaması şarttır." (VUK md. 267/1) İkinci sıra maliyet bedeli esasıdır. "Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef, bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder" (VUK md. 267/2) Üçüncü sıra takdir esasıdır. "Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilmeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir..." (VUK md. 267/3) Emsal bedelin, yukarıda yer alan ortalama fiyat esasına veya maliyet bedeli esasına göre bulunmasında emsal bedel bizzat mükellefler tarafından hesaplanır. Emsal bedelinin birinci sırada yer alan ortalama fiyat esasına veya ikinci sırada yer alan maliyet bedeli esasına göre tespitinin mümkün olmaması halinde ise emsal bedel takdir komisyon marifetiyle tespit edilecektir.
2.9. Alış Bedeli

Alış bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisabı için satıcıya ödenen veya borçlanılan meblağdır. Hisse Senetleri ile fon portföylerinin en az %51"i Türkiye"de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış bedeli ile değerlenecektir.

İKİNCİ BÖLÜM : İKTİSADİ İŞLETMELERE DAHİL KIYMETLERİN DEĞERLEME ESASLARI

1. KASA HESABI
Kasa hesabı, daima borç bakiyesi verir veya sıfır olur. Hiçbir şekilde alacak bakiyesi vermemesi gerekir. Kasa hesabının alacak bakiyesi vermesi; muhasebe işlemlerinde hata olduğunu gösterir. Muhasebe işlemlerinin doğru olduğu iddia edildiğinde ise bu durum ya gelirlerin gizlendiği ya da gerçek dışı ödemelerin sanki yapılmış gibi kayıtlara intikal ettirildiği anlamına gelir ki bu da V.U.K."nun 30/4. maddesine göre re"sen takdir nedeni olup, cezalı tarhiyata yol açabilir. Kasa sayımı sonucu kasa fazlası çıkması halinde, bu fark vergi uygulaması açısından matraha ilave edilmekte, kasa sayım noksanlığının çıkması halinde ise, bu farklılık mali kârın tespiti açısından gider kabul edilmemektedir. Bu nedenle kasa sayım farklılığının nedeni bulunana kadar ilgili cari hesapta bekletilmesi, ancak dönem sonuna kadar farklılığın nedeni bulunmazsa olağandışı gelir ve gider olarak kayıtlara alınması gerekir. Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda olması halinde bu paranın kasada olamayacağı ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle örtülü kazanç dağıtımı sayılarak cezalı tarhiyata muhatap olunabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne, iş hacmine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun bir rakam olması gerekir. Kasada mevcut yabancı paralar efektif alış kuru ile değerlenir. Döviz cinsinden değerleme farkları olumlu ise, kambiyo karı olarak, olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınır.
2. BANKALAR HESABI
Bu hesap, işletmece yurtiçi ve yurtdışı banka ve benzeri finans kurumlarına yatırılan ve çekilen paraların izlenmesini kapsar. Bankalara para olarak veya hesaben yatırılan değerler borç, çekilen tutarlar ile üçüncü kişilerce tahsil edildiği anlaşılan çek ve ödeme emirleri alacak kaydedilir. Banka hesabında YTL ve döviz cinsinden paralar tutulduğu için YTL cinsinden vadesiz hesaplar mukayyet değerle, döviz cinsinden vadesiz hesaplar ise Maliye Bakanlığı"nca yayınlanan ilgili efektif alış kuru ile değerlenirler. Bankalar hesabının envanteri yapılırken öncelikle muhasebe kayıtlarının banka ekstreleri ile uyumunun sağlanması gerekmekte olup, farklılık olduğu takdirde bankalar hesabı ile ilgili yanlış ve eksik muhasebe kayıtların düzeltilmesi gerekmektedir.
Bankalarda bulunan yabancı para mevcutlarının dönem sonunda mutlaka Maliye Bakanlığı"nca yayınlanan ilgili efektif alış kuru ile değerleme işleminin yapılarak oluşan kur farklarının olumlu ise kambiyo karı olarak, olumsuz ise kambiyo zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınması gerekir.
3. VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ
5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/b bent hükmü ile VUK"nun 281 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan "Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir." ibaresi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. "Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır." Yapılan bu düzenleme ile yıllardır tartışıla gelen bir konu daha açıklığa kavuşmuş olmaktadır. Bilindiği üzere daha önce 67 seri no"lu KVK Genel Tebliği"nin[1] 7. bölümü ile; mevduat hesaplarıyla ilgili olarak bankalar tarafından değerleme günü itibariyle gider tahakkuku yapılarak kurum kazancından indirilen faiz tutarlarının mevduat sahipleri tarafından da değerleme günü itibariyle gelir tahakkuku yapılarak kurum kazancına dahil edilmesi yönündeki düzenleme Danıştay tarafından iptal edilmiş bulunmaktaydı.[2] Bu iptal kararından sonra mükellefler eskiden olduğu gibi vadeleri dolmamış olan mevduat hesaplarına değerleme yapmak suretiyle faiz hesaplamamakta idiler. Bu nedenle doğan boşluk sonrasında, bankalarca gider yazılan bir tutarın işlemin diğer tarafı olan mevduat sahiplerince aynı dönemde gelir yazılmaması nedeniyle Hazine açısından vergi gelirleri itibariyle dönem kayması olmaktaydı. 5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesi ile yapılan düzenleme sonrasında bahse konu sakınca giderilmiş olmaktadır. Bundan böyle ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükellefler, bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum kazançlarına dahil edeceklerdir. Bu değişiklik 01.01.2004 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 31 Temmuz 2004 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Örneğin; ( X ) Limited Şirketi"nin, 01.07.2005 tarihinde açtırmış olduğu 1 yıl vadeli mevduat hesabı dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2006 tarihinde 120.000 YTL faiz geliri elde ettiği bir durumda söz konusu kazancın tamamı eskiden olduğu gibi 2006 yılı kurum kazancının tespitinde değil, toplam faiz gelirinin 01.07.2005 - 31.12.2005 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 YTL 2005 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2006 - 30.06.2006 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 YTL ise 2006 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır. Ticari işletmeler aktifine kayıtlı repo hesapları için de aynı şekilde işlem yapacaklardır. Madde metninde özel finans kurumlarında bulunan mevduat hesaplarının değerleme günü itibariyle işlemiş olan faizlerinin ( kar payları) ise ne şekilde hesaplanacağına dair bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu uygulama ticari işletmelerin aktifine kayıtlı vadeli mevduat hesaplarının değerlemesine ilişkin olup, Gelir Vergisi Kanunu"nun "Menkul Sermaye İratları" başlıklı 75 inci maddesinin 7, 12 ve 14 üncü bentleri kapsamında gerçek kişilerin şahsi sermayeleri dolayısıyla elde ettikleri faiz gelirlerini kapsamamaktadır. Dolayısıyla gerçek kişiler Gelir Vergisi Kanunu"nun "Menkul Sermaye İratları" başlıklı 75 inci maddesinin 7, 12 ve 14. bentleri kapsamında elde ettikleri; mevduat faizleri, özel finans kurumlarından elde edilen kar payları ve repo kazançları eskiden olduğu gibi vadesinde elde edilmiş sayılacak kıst getiri hesabı yapılmayacaktır.
4. VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE İSABET EDEN STOPAJLARIN MAHSUBU
Önceki bölümde yaptığımız açıklamalar çerçevesinde, 5228 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonrasında; ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükelleflerin, bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum kazançlarına dahil etmeleri yasal bir zorunluluk halini almış olmaktadır. Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanunu"nun "Vergi Tevkifatının Mahsubu" başlıklı 121. maddesinde ; "Yıllık beyannamede gösterilen gelire dahil kazanç ve iratlardan bu kanuna göre kesilmiş bulunan vergiler, beyanname üzerinden hesaplanan Gelir Vergisi"nden mahsup edilir. Mahsubu yapılan miktar Gelir Vergisi"nden fazla olduğu takdirde aradaki fark vergi dairesince mükellefe bildirilir ve mükellefin tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde müracaatı üzerine kendisine red ve iade olunur." hükmü yer almaktadır. Bu noktada ortaya çıkan sorun ise; ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükelleflerin, bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum kazançlarına dahil edeceklerinden hareketle, bu kazançlar üzerinden vadesinde bankaca kesilecek olan gelir vergisi stopajlarının hangi esaslar çerçevesinde mahsuba konu edileceğidir. Bir başka deyişle kesilen vergilerin tamamı eskiden olduğu gibi vade tarihinin rastladığı yıla ilişkin beyannamede mi mahsup edilecek, yoksa değerleme günü itibariyle işlemiş bulunan kıst dönem faizlere isabet eden stopaj hesaplanarak bu tutar, kıst faiz gelirinin beyan edildiği dönemde mi mahsup edilebilecektir. Aynı sorun daha önce 67 seri no"lu KVK Genel Tebliği ile mevduat hesaplarıyla ilgili olarak bankalar tarafından değerleme günü itibariyle gider tahakkuku yapılarak kurum kazancından indirilen faiz tutarlarının mevduat sahipleri tarafından da değerleme günü itibariyle gelir tahakkuku yapılarak kurum kazancına dahil edilmesi yönündeki düzenleme sonrasında da çıkmış, Maliye Bakanlığı ise bu sorunu yayınlamış olduğu bir iç genelge açıklığa kavuşturmuştur. Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı"nca yayınlanan 2000/2 seri no"lu Kurumlar Vergisi İç Genelgesinde[3] konuya ilişkin olarak yapılan açıklamalar aynen aşağıdaki gibidir. "5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu"nun 44"üncü maddesinde, beyannamede gösterilen kazançlardan bu Kanuna ve Gelir Vergisi Kanununa göre tevkifan kesilmiş olan vergilerin beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceği hüküm altına alınmıştır. Buna göre, vadesi değerleme gününden sonra olan repo ve ters repo işlemleri ile vadeli mevduat hesaplarına ilişkin olarak, değerleme gününe kadar tahakkuk eden ve ticari kazancın tespitinde gelir olarak dikkate alınan faiz tutarları üzerinden, ilgili dönem beyannamesinin verilmesi gereken sürenin sonuna kadar tevkif edilmiş olan verginin, beyannameye ithal edilen gelire isabet eden kısmı hesaplanan vergiden mahsup edilecektir." Kanaatimizce yukarıda yer alan genelgede yapılan açıklamalar mevcut durum içinde aynen geçerli olacaktır. Buna göre; vadesi değerleme gününden ( 31 Aralık 2005 ) sonra, ancak beyanname verme tarihinden önce dolan mevduat hesaplarında kıst olarak hesaplanıp gelir yazılan işlemiş faizlere isabet eden gelir vergisi stopajı mahsuba konu edilebilecektir. Vadesi beyanname verme süresinden sonra ( Gelir Vergisinde izleyen yıl 15 Mart, Kurumlar Vergisinde izleyen yıl 15 Nisan ) dolan mevduat hesaplarında ise stopajın tamamı faiz ödemesinin yapıldığı yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan vergilerden yapılacaktır. Örneğin; (X) Limited Şirketi vadesi 31.03.2006 tarihinde dolan 6 ay vadeli mevduat hesabından 300.000 YTL brüt faiz geliri elde etmiş, bankaca faiz ödemesi sırasında 45.000 YTL gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Söz konusu faiz gelirinin 01.10.2005 - 31.12.2005 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 150.000 YTL 2005 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2006 - 31.03.2006 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 150.000 YTL ise 2006 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır. Aynı şekilde bankaca faiz ödemesi sırasında yapılan 45.000 YTL gelir vergisi tevkifatının 01.10.2005 - 31.12.2005 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 22.500 YTL 2005 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, 01.01.2006 - 31.03.2006 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 22.500 YTL ise 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir. Aynı örnekte mevduat hesabının vadesinin 15 Nisan 2006 tarihinden sonraki bir tarihte dolacağı, dolayısıyla gelir vergisi stopajının da bu tarihten sonra yapıldığı bir durumda ise yapılan stopajın tamamı 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilecek, 2005 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde ise bu gerekçe ile herhangi bir mahsup yapılmayacaktır.
5. BANKA KREDİLERİNİN DEĞERLEMESİ
5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/c bendi hükmü ile VUK"nun 285 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan "Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir." ibaresi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. "Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır." 5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/c bent hükmü ile VUK"nun 285 inci maddesinin birinci fıkrasında yapılan değişiklikle de, aynı maddenin 1/b bent hükmü ile VUK" nun 281 inci maddesinin birinci fıkrasında yapılan ve önceki bölümde açıkladığımız değişikliğe paralel olarak yıllardır tartışıla gelen diğer bir konu daha açıklığa kavuşmuş olmaktadır. Yapılan düzenleme ile, bankalar tarafından kullandırılan kredilere yürütülen faizlerin değerleme günü itibariyle krediyi veren bankalar tarafından gelir, krediyi kullanan mükellefler tarafından da gider olarak kaydedilebileceği hususuna açıklık kazandırılmıştır. Bu şekilde işleme taraf olan mükelleflerden birisi için gider oluşturan unsurun, diğer mükellef içinde gelir oluşturması kuralına uygun hükümler getirilmiş olmaktadır. Bundan böyle finansman ihtiyaçlarını banka kredisi kullanmak suretiyle karşılayan mükellefler, banka kredisi borçları nedeniyle değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait tahakkuk etmiş ancak ödememiş bulundukları faizleri de gider olarak kurum kazancından indirebileceklerdir. Bu değişiklik 31 Temmuz 2004 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Örneğin; ( X ) Limited Şirketi"nin, 01.07.2005 tarihinde almış olduğu 1 yıl vadeli banka kredisi dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2006 tarihinde defaten 120.000 YTL faiz ödemesinde bulunacağı bir durumda, söz konusu faiz giderinin tamamı 2006 yılı kurum kazancının tespitinde değil, toplam faiz giderinin 01.07.2005 - 31.12.2005 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 YTL 2005 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2006 - 30.06.2006 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 YTL 2006 yılı kurum kazancının hesabında gider olarak dikkate alınacaktır.
6. MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ

Menkul kıymetler; Faiz geliri veya kâr payı sağlamak veya fiyat değişmelerinden yararlanarak kâr elde etmek amacı ile geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senedi, tahvil, hazine bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma belgesi, kâr-zarar ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı senedi gibi finansal araçlardır.
VUK"nun 279"uncu maddesi gereğince, bir kısım menkul kıymetler borsa rayici, bir kısım menkul kıymetler alış bedeli ile bir kısmı ise kar ilaveli alış bedeliyle (kıst getiri ölçütü) değerlenmektedir. Menkul kıymetlerin hangi değerleme ölçüsü kullanılarak değerleneceğine ilişkin esaslarda aşağıda özetle yer verilmiş bulunmaktadır.
6.1. Alış Bedeli Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler
Hisse Senetleri ile fon portföylerinin en az %51"i Türkiye"de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış bedeli ile değerlenecektir. Alış bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisabı için satıcıya ödenen veya borçlanılan meblağdır.
6.2. Borsa Rayici Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler
Ana kural olarak, yukarıda açıkladığımız ve alış bedeliyle değerlenmesi gereken menkul kıymetlerin dışında kalan tüm menkul kıymetler borsa rayici ile değerlenecektir. Borsa rayici; V.U.K."nun 263. maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden önceki son muamele gününde borsadaki işlemlerin ortalama değeridir. Bu tanım çerçevesinde hisse senetleri dışında İ.M.K.B."da işlem gören ve dolayısıyla varsa borsa rayici ile değerlenecek menkul kıymetler şunlardır.
Devlet Tahvili } Fiilen bu ikisi işlem görmekte,
Hazine Bonosu } diğerlerine pek rastlanmamaktadır.
Gelir Ortaklığı Senedi
Özel Sektör Tahvilleri
Varlığa Dayalı Menkul Kıymet,
Finansman Bonoları
6.3. Kıst Getiri Ölçüsüne Göre Değerlenecek Menkul Kıymetler
Borsa rayicine göre değerlenmesi gereken menkul kıymetlerin borsa rayicinin olmaması veya borsa rayicinin muvazaalı bir şekilde oluştuğunun anlaşılması halinde, değerlemeye esas bedel; menkul kıymetin alış bedeline, vadesinde elde edilecek gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesiyle bulunur. Bu şekilde değerlemeye konu olabilecek menkul kıymetleri ise şöyle sıralayabiliriz. • Alış bedeli ile değerlenemeyen yatırım fonu katılma belgeleri, • Borsa rayici yoksa Þ • Özel Sektör Tahvilleri • Finansman Bonoları, Banka Bonoları • Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler • Gelir Ortaklığı Senetleri.
7. ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ
VUK"nun 281"inci maddesine göre alacaklar mukayyet değer ile değerlenmektedir.
Mukayyet değer ölçüsü uygulanmadan önce, bu alacaklar içinde şüpheli ve değersiz alacaklar varsa saptanır ve bunlar muhasebe kayıtlarıyla düşüldükten sonra geriye kalan alacaklara mukayyet değer ölçüsü uygulanır.
İsteyen mükellefler, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerini değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesi amacıyla reeskont işlemi yapabilirler.
Döviz cinsinden alacak ve borçlarında dönem sonunda Maliye Bakanlığı"nca açıklanan döviz alış kuru esas alınarak TL"ye çevrilmesi ve doğan kur farklarının gelir ya da gider olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir.
7.1. İhracat İşlemlerinden Doğan Alacakların Değerlemesi
Türk Parasının Kıymetini Koruma Hakkında 32 sayılı Kararın 8"inci maddesi gereğince, ihracat işlemlerinden doğan yurt dışı döviz alacaklarının fiili ihracattan itibaren 180 gün içinde yurda getirilmesi gerekmektedir. Kambiyo mevzuatına göre de, esas olarak fiili ihracat tarihinden itibaren 180 gün içinde ihracat bedelinin tamamının yurda getirilmelidir. Ancak, dövizin yurda erken getirilmesini teşvik ve bu şekilde çalışan firmalarında yurt dışında döviz bulundurmalarının sağlanarak, ihracat yapmalarını teşvik etmek amacıyla 90 gün içinde döviz bedelinin %70"ini getiren firmalara %30"luk kısmı yurt dışında serbestçe kullanabilme hakkı verilmiştir. Dolayısıyla fiili ihracat tarihinden itibaren 90 gün içinde ihraç bedellerinin %70"i yurda getirilmezse ihracat tarihinden itibaren 180 gün içinde ihracat bedellerinin tamamının getirilmesi gerekmektedir. Bu süreler içinde yurda getirilmeyen ihracat alacaklarından doğan kur farkları ise mükellefe ait olmayıp DFİF"e devredilmekteydi. Yani dönem sonunda fiili ihraç tarihinden itibaren 180 gün geçmesine karşın yurda getirilmemiş ihraç bedelinin yalnız 180 günlük kur farkı hesaplanmaktaydı. Bu nedenle de söz konusu alacaklar, M.B."nca yayımlanacak dönem sonu kuru ile değerlenmeyip, 180. gün T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru ile değerlenmekteydi. Ancak DFİF uygulamasına 27.08.2004 tarihinden itibaren son verilmiş bulunmaktadır. Dolayısıyla mevcut durumda 31.12.2005 tarihinde yapılacak olan değerleme işlemlerinde; 180 gün geçmesine karşın yurda getirilmemiş ihraç bedelleri içinde kur farkı hesaplanacaktır.
7.2. Şüpheli Alacaklar
V.U.K. 323 üncü maddesine göre şüpheli alacak karşılığı ayırmanın koşulları aşağıdaki gibidir ;
7.2.1. Bilanço Usulüne Göre Defter Tutulmalıdır Vergi Usul Kanunu"nun 323 üncü maddesindeki "... değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir" hükmünden hareketle, bir alacağın şüpheli sayılarak zarar hesabına nakli, ancak karşılık ayrılması ile mümkündür. Başka bir deyişle, şüpheli alacaklar doğrudan doğruya gider yazılamayacağından. karşılık ayrılması sadece bilanço esasına göre defter tutulması halinde söz konusu olacaktır. Dolayısıyla, sadece bilanço esasına göre defter tutan ticari ve zirai kazanç sahipleri şüpheli alacak karşılığı ayırabilecek olup işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ile serbest meslek erbaplarının şüpheli hale gelen alacakları için karşılık ayırmaları fiilen mümkün olmayacaktır.


7.2.2. Alacak, Ticari Veya Zirai Kazancın Elde Edilmesi Ve Devamı İle İlgili Olmalıdır
Şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için aranılan temel koşullardan bir diğeri ise alacağın ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olarak doğması bir başka deyişle, gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası ilgili olarak daha önce hasılat hesapları ile ilişkilendirilmiş olmasıdır. Bu çerçevede örneğin, mükelleflerce mal ve hizmet karşılığı olmaksızın verilen krediler dolayısıyla doğan alacaklar, hatır senetleri veya personelden olan alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayırmak mümkün değildir.
7.2.3. Alacak Değerleme Günü İtibariyle Teminatsız Olmalıdır
Menkul rehni veya gayrimenkul ipoteği şeklinde ayni bir teminata bağlanmış alacaklar için karşılık ayrılamaz. Bu kapsamda kamu kuruluşlarından olan alacaklar için de karşılık ayrılamayacağı düşünülmektedir. Kefalete bağlı alacaklar da şüpheli alacak uygulaması açısından teminatlı alacak olarak değerlendirilmektedir. Değerleme günü itibariyle vadesi dolan ve asıl borçlusundan tahsil edilemeyen alacaklara istinaden teminat olarak gösterilen kefilin ödeme yapamaması veya teminat olarak alınan çek ve senetlerin de karşılıksız çıkması durumunda, her iki borçlu nezdinde dava veya icra takibinin başlatılması koşuluyla söz konusu alacaklar teminatsız olarak nitelendirilecek ve karşılık yolu ile gider yazılabilecektir.
7.2.4. Alacak Değerleme Günü İtibariyle Şüpheli Hale Gelmiş Olmalıdır
Alacak, dava ve icra safhasında bulunmalı ve takibat ciddiyetle devam ettirilmelidir. Sadece müracaat yeterli değildir.

Alacağın şüpheli alacak sayılabilmesi dolayısıyla karşılık ayrılabilmesi için, borçlusu tarafından vadesinde ödenmemiş alacak için mahkemede dava açılmış olması veya icra dairesine icra takip dilekçesinin verilmiş olması gerekmektedir. Ancak, davaya veya icraya şeklen başvurulması yeterli olmayıp, bu şekil şartının yanı sıra dava ve icranın bizzat işletme tarafından ciddi bir şekilde takibi gerekmektedir. Başka bir deyişle, dava için sadece şekli bir müracaat yapılmış olması, alacağın şüpheli sayılması için yeterli olmamaktadır. Nitekim Danıştay vermiş olduğu bir kararında; ".....davacı tarafından borçlusu aleyhine yapılan anılan icra takibinin ciddi olmadığı ve VUK" nun 323 üncü maddesinde tanınan bir hakkın kötüye kullanıldığı......" gerekçesiyle yükümlüye tarh edilen vergi ve cezaları onaylamıştır. Diğer taraftan, icra takibine geçilmemiş alacaklar için, başka firmalar tarafından icra takibine geçildiği gerekçesi ile şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz. Dava ve icra safhası tanımı, borçlunun iflası halinde alacağın iflas masasına kaydettirilmesini de içermektedir. Keza, İcra ve İflas Kanunu"na göre iflas takibi, ‘külli icra" takibi demek olup, borçlu şirket aleyhine açılan iflas davasına ait dava dosyasına, alacakla ilgili belgelerin ve davaya müdahil olmak istenildiğini belirtir dilekçenin eklenmesini müteakip, söz konusu alacağın kayıtlarda şüpheli alacaklar hesabına devri ve alacağa istinaden karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır. • Alacağın dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacak olması halinde ise; yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olmalıdır. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında davaya veya icraya başvuru şart olmayıp, senetli alacakların yapılan protestoya, senetsiz alacakların ise yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olması yeterli olmaktadır. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacağın ölçüsüne Kanunda yer verilmemiş olup, uygulamada dava ve icra ile ilgili olarak yapılacak olan giderlerin alacak tutarını aştığı durumlarda bu şartın sağlandığı kabul edilmektedir.
7.2.5. Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılacak Dönem
Vergi Usul Kanunu"nun 323 üncü maddesi çerçevesinde; borçlusu tarafından vadesinde ödenmeyen alacaklar kanuni yollara hangi dönemde başvurulmuşsa alacak o dönemde şüpheli hale geleceğinden, karşılık da söz konusu dönemde ayrılacaktır. Alacağın vadesi ile kanuni yollara başvurulması farklı dönemlere rastlarsa, karşılık vadenin dolduğu yılda değil, gerekli kanuni şartın sağlandığı yılda ayrılacaktır. Şüpheli alacak karşılığı uygulaması ihtiyari bir uygulamadır. Dolayısıyla alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılamadığı durumda ihtiyariliğin karşılık ayırmama yönünde kullanıldığı kabul edilerek, daha sonraki dönemlerde bu alacak için karşılık ayrılması söz konusu olamaz. Yargıya intikal eden konuya ilişkin uyuşmazlıklarda Danıştay"ın konuyla ilgili vermiş olduğu kararlar da ağırlıklı olarak alacağın şüpheli hale geldiği yıl şüpheli alacak karşılığı ayrılması yönündeydi. Ancak, vergi yargısı tarafından son dönemde alacağın şüpheli hale geldiği yılda ayrılmayan karşılıkların sonraki yıllarda ayrılabileceğine ilişkin kararlarda vermeye başlamış, bu görüşünü de alacağın şüpheli hale geldiği dönemin geçirilmesi halinde, yeni değerleme günlerinde de tasarruf değerini muhafaza edecek alacak için karşılık ayırma imkanının ortadan kalkacağının kabulünün, Kanunda öngörülmeyen bir nedenle kanunla tanınan hakkın alınması anlamına geleceğine bağlamıştır.
7.2.6. Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılmasında Özellikli Durumlar
* Kampanyalı (ön ödemeli) satışlardan doğan alacaklar ve avans mahiyetindeki alacaklar için karşılık ayrılamaz.
* 334 sayılı VUK Genel Tebliği"ne göre alacağın ilgili dönem kayıtlarına girmiş olması ve KDV beyannamelerinde beyan edilmiş olması şartıyla, KDV içeren şüpheli alacaklarda katma değer vergisi için de karşılık ayrılabilecektir.
*Aciz vesikasına bağlanan alacaklarda alacağın tamamı için değil bu vesikada yer alan tutar kadar karşılık ayrılabilir.
* Yurt dışından olan alacaklar içinde yurt dışında dava açıldığının dış temsilciliklere onaylatılması şartıyla karşılık ayrılabilir.
* Dövize endeksli veya döviz cinsinden olan şüpheli alacaklar için karşılık ayrılmasına karar verilmesi halinde, bu alacağa bağlı olarak ortaya çıkan kur farkları da şüpheli alacak kabul edilerek karşılık ayrılır.
* İştiraklerden olan alacaklar için karşılık ayrılabilir.
* İflas halindeki kişilerden olan alacaklar için karşılık ayrılabilir.
* Ferdi işletme ve şahıs şirketlerinde şirketin ortaklarından olan alacakları için karşılık ayrılamaz.
* Şahıs şirketlerinden ( Kollektif ve Adi Ortaklıklar ) olan alacaklarda TTK hükümlerine göre tüm ortaklar bütün mal varlıklarıyla müteselsilen sorumlu olduklarından şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için şirket tüzel kişiliği ve ortakların hepsi için takibata geçilmiş olması gerekmektedir.
* Ciro edilmek suretiyle gelen senet bedelinin ödenmemiş olması durumunda, şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için bu senedi ciro eden kişi hakkında takibat yapılmış olması gerekir.
* Kefalete bağlı olan alacaklarda asıl borçlunun yanı sıra kefil nezdinde de takibata geçilmiş olması gerekir.
*Hatır senetleri için şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz.
* TMSF" ye devredilen bankalarda bulunan mevduat ve repo hesapları için karşılık ayrılamaz.
7.3. Değersiz Alacaklar

Yargı Kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline imkan olmayan alacaklardır. V.U.K."nun 322 nci maddesine göre bir alacağın değersiz alacak sayılarak gider kaydedilebilmesinin şartları aşağıdaki gibidir. a- Alacak, bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai kazançla iştigal eden işletmelere ait olmalıdır.
b- Alacak ticari işle veya işletmeyle ilgili olmalıdır c- Alacağın tahsili, kazai bir hükme (yargı kararı) veya kanaat verici bir vesikaya göre imkansız hale gelmelidir. d- Alacak ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesi ile ilgili olmalıdır.

Kanaat Verici Vesikalara örnek olarak şunları verebiliriz;

Konkordato anlaşması,
Borçlunun miras bırakmadan ölümü ve mirasçıların mirası reddettiğini gösteren belge,
Borçlunun yurt dışına kaçması ve haciz edilebilecek malı olmadığını gösterir belge,
Alacaktan vazgeçildiğini gösteren mahkeme tutanakları
Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını gösteren icra memurluğu yazısı,
Değersiz Alacaklarda Özellikli Konular ; ; ; ;,,,
Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için tüm hukuki yolların tüketilmiş olması gerekir.
Borçlunun iflas etmiş olması tek başına değersiz alacak yazmak için yeterli değildir.
Alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına gider (zarar) yazılması gerekir. Aksi takdirde izleyen yıllarda dikkate alınamaz.
Değersiz alacaklar daha sonra tahsil edilirse tahsil edildiği yıl gelir yazılır.
Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler değersiz hale gelen alacaklarını değersiz hale geldikleri yıl mukayyet değerleri ile zarara geçirerek, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise defterlerine gider kaydederek yok ederler.
KDV içeren değersiz alacaklarda KDV de değersiz alacak olarak kabul edilecektir.


7.4. Vazgeçilen Alacaklar
VUK"nun 324"üncü maddesine göre; "Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği taktirde kar hesabına naklonulur." Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, alacaklı yönünden değersiz alacaktır. Borçlu yönünden ise gerçek pasifte bir azalma olmuş, öz sermaye artmıştır. Bu nedenle vazgeçilen alacak borçlu yönünden hasılat (Kâr) hükmündedir. Ancak borcu bağışlanan bir kimsenin mali durumunun esasen bozuk olduğu göz önünde tutularak bu karın alacaktan vazgeçildiği yılda değil, daha ileriki yıllarda vergilendirilmesi öngörülmüştür. Vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterinde açılan özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesaba alınan alacak üç yıl içinde zararla kapatılamadığı takdirde dördüncü yıl kâra aktarılır. Normal bekleme süresi üç yıl olmakla beraber daha önce işin bırakılması, ölüm ve kurumlarda tasfiye halinde kâra aktarılır. Geçmiş yıl zararları kaynağı ne olursa olsun, bekleme süresi için vazgeçilen alacaktan mahsup edilemez.
7.5. Alacak ve Borç Senetleri Reeskontu
7.5.1. Reeskont Uygulaması ve Şartları
İktisadi işlemlere dahil senetli borç ve alacakların reeskonta tabi tutulma işlemleri, Vergi Usul Kanunu"nun 281 ve 285"inci maddelerinde düzenlenmiştir.
Reeskont, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerinin değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesidir. Reeskont ayırmanın şartları aşağıdaki gibi özetlenebilir.
Alacak veya borç senede bağlı olmalıdır.
Senet, vade içermelidir.
Senedin vadesi değerleme günü itibariyle gelmemiş olmalıdır.
Senet bilançoda yer almalıdır.
Senet kazancın elde edilmesine yönelik olmalıdır.
25.05.2005 tarih ve 25825 sayılı Resmi Gazete"de yayınlanan TCMB"nın İskonto ve Avans Oranları Hakkındaki Tebliğine göre; 31.12.2005 tarihinde yapılacak olan reeskont işlemlerinde % 30 oranı uygulanacaktır.
7.5.2. Reeskontta Özellikli Durumlar
• Bankalar, bankerler ve sigorta şirketleri dışında kalan ve bilanço esasına göre defter tutan mükellefler için reeskont işlemi ihtiyaridir. • Ancak alacak senetlerini reeskonta tabi tutan kuruluşlar, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak zorundadır. Kısmi reeskont işlemi yapılamaz. Örneğin; alacak senetlerinin bir kısmını reeskonta tabi tutup, diğer kısmını tutmamak olmaz. • Bankalara Teminata ve tahsilata verilen senetler içinde reeskont hesaplanabilir.

• Kampanyalı ( ön ödemeli ) satışlarla ilgili olarak alınan senetler için reeskont hesaplanamaz.

• Hatır senetleri için reeskont hesaplanamaz. • Vadeli çekler için reeskont hesaplanamaz. • Yıllara sari inşaat dolayısı ile alınan senetler için reeskont hesaplanamaz. • Vadesi belli olan senetsiz alacak ve borçlar için reeskont hesaplanamaz. • Hatır senetleri için reeskont hesaplanamaz. • Müflisten olan alacaklar için reeskont hesaplanamaz. • Yabancı para cinsinden olan senetli alacak ve borçlar reeskonta tabi tutulabilir. (VUK. 280/3). Ancak bu durumda reeskont oranı olarak; senette faiz oranı yoksa LIBOR (Londra Bankalar Arası Faiz Oranı) esas alınır. ( 31.12.2005 Tarihli LİBOR Amerikan Doları için yaklaşık % 4,8, Euro için yaklaşık %2,8 ) • Senet tutarı KDV"de içeriyorsa, KDV hasılat unsuru olmadığından, reeskont işlemi yapılırken bu kısım senet bedelinden düşülüp düşülmeyeceği tartışmalıdır. Ancak 334 no"lu VUK Genel Tebliğinde şüpheli alacaklar için yapılan açıklamalar paralelinde kanaatimizce senet tutarının KDV"de içermesi halinde reeskont işlemi KDV dahil tutar üzerinden yapılmalıdır. Maliye Bakanlığı"nca verilen bir Özelge"de[4] ;şirketlerin ekonomik faaliyetlerinin doğal bir sonucu olarak ortaya çıkan ve şirketlerin satışları sırasında satış bedeli ile birlikte alacak senedinin bedelini oluşturan KDV, işletme alacaklarının unsurunu teşkil eden ve doğrudan doğruya mal veya hizmetin satılmasından kaynaklanan bir alacak olması nedenleriyle, reeskont uygulamasının alacak senedi içerisinde yer alan KDV, dahil bedel üzerinden yapılmasının mümkün olduğu belirtilmiştir.
7.5.3. Reeskont Hesaplama Formulü
238 no"lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği"nde yapılan açıklamalar çerçevesinde Reeskont hesabında aşağıda yer alan iç iskonto formulünün kullanılması gerekmektedir.

İç İskonto Formülü: F= A x n x t / 360+( n x t ) F= Reeskont Tutarı A= Senedin Nominal Değeri n= Faiz Oranı; Faiz oranı olarak öncelik varsa senetteki faiz oranı esas alınır. Ancak Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre senede faiz oranı yazılamaz, yazılırsa geçersizdir. Bu durumda ancak alıcı ile satıcı arasında bir sözleşme varsa ve bu sözleşmede bir oran belirtilmişse bu oran reeskont oranı olarakta dikkate alınabilecektir. Senedin üzerinde bir oran belirtilmemişse, bu durumda reeskont işlemlerinde kullanılacak oran T.L. cinsinden senetler için T.C. Merkez Bankasının kısa vadeli avans işlemleri için belirlenen faiz oranı (VUK.Gnl.Tbl.238) iskonto oranı (31.12.2005 için % 30), yabancı para cinsinden senetler içinse aynı para türü için geçerli 31.12.2005 Tarihli LİBOR ( Yaklaşık olarak Amerikan Doları için % 4,8, Euro için %2,8 ) esas alınır. t = Vade (Değerleme günü itibariyle kalan gün sayısı)
7.5.4. Reeskont Uygulama Örneği
(X) A.Ş"nin 31.12.2005 tarihi itibariyle bilançosunun aktifine kayıtlı 90 gün vadeli nominal bedeli 100.000 YTL olan bir adet alacak senedi bulunmakta ve senetl üzerinde faiz oranını yer almamaktadır. Bu verilere göre şirketin 31.12.2005 tarihi itibariyle reeskont tutarı şu şekilde hesaplanacaktır. Senetlerin üzerinde faiz oranı belirtilmediği için reeskont hesaplamasında, T.C. Merkez Bankası"nın kısa vadeli avans işlemleri için belirlediği % 30 oranı esas alınacaktır. İç İskonto Formülü Reeskont Tutarı = Nominal Değer x Faiz Oranı x Gün sayısı 36.000 + (Faiz Oranı x Gün Sayısı)
Reeskont Tutarı = 100.000x 30 x 90 36.000 + (30 x 90)
Reeskont Tutarı = 6.977 YTL
Peşin Değer Formülü Peşin Değer = Nominal Değer x 36.000 36.000 + (Faiz Oranı x Gün Sayısı)
Reeskont Tutarı = Nominal Değer - Peşin Değer
Peşin Değer = 100.000 - 100.000x 30 x 90 36.000 + (30 x 90)
= 93.023 YTL
Reeskont Tutarı = 100.00,00 - 93.023 = 6.977 YTL
7.5.5. Reeskont İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi
Yukarıdaki örnek çerçevesinde reeskont işleminin muhasebeleştirilmesi aşağıdaki gibi olacaktır: Alacak Senetleri Reeskontunun Muhasebeleştirilmesi
-----------------31.12.2005-----------------
657-Reeskont Faiz Gideri 6.977
657.01-90 Gün Vadeli Senet

122-Alacak Senetleri Reeskontu
6.977
122.01- 90 Gün Vadeli Senet

(222-Alacak Senetleri Reeskontu)

Alacak Senetleri Reeskontunun Yeni Dönem Başındaki Kaydı
-----------------01.01.2006-----------------
122-Alacak Senetleri Reeskontu 6.977
122.01-90 Gün Vadeli Senet

(222-Alacak Senetleri Reeskontu)

647-Reeskont Faiz Gelirleri
6.977
647.01-90 Gün Vadeli Senet